Na čo upozorňuje nové metodické usmernenie k vzniku stálej prevádzkarne – 1. časť

Ako sa posudzuje vznik stálej prevádzkarne

Vznik stálej prevádzkarne nerezidenta v SR sa posudzuje dvojako:

• len podľa zákona o dani z príjmov (§ 16 ods. 2) ak ide o rezidenta štátu, s ktorým SR nemá uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia,
• podľa zákona aj podľa medzinárodnej zmluvy (článok 5 – Stála prevádzkareň), ak ide o rezidenta štátu, s ktorým má SR uzatvorenú medzinárodnú zmluvu.

Medzinárodná zmluva má v rozsahu upravenom ústavou prednosť pred zákonom. V praxi to znamená, že aj keď vnútroštátne podmienky vzniku stálej prevádzkarne sú splnené, rozhodujúce je, či vznik stálej prevádzkarne vyplýva z príslušného článku zmluvy (často článok 5 v spojení s článkom 7 – Zisky podnikov).

Podľa § 16 ods. 2 zákona o dani z príjmov sa za stálu prevádzkareň považuje trvalé miesto alebo zariadenie na výkon činností, prostredníctvom ktorého daňovníci s obmedzenou daňovou povinnosťou vykonávajú úplne alebo sčasti svoju činnosť na území SR.

Zákon uvádza príkladný (nie taxatívny) zoznam trvalých miest: miesto, z ktorého je činnosť organizovaná, pobočka, kancelária, dielňa, pracovisko, miesto predaja, technické zariadenie, miesto prieskumu a ťažby prírodných zdrojov a pod. Podstatné je, že ide o konkrétne miesto alebo zariadenie, ktoré je podnikateľovi k dispozícii na výkon činnosti.

Miesto alebo zariadenie je trvalé, ak sa:

• využíva sústavne alebo opakovane, alebo
• pri jednorazovej činnosti, ak doba výkonu činnosti presiahne šesť mesiacov (šesť mesiacov a jeden deň) súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v rámci akéhokoľvek 12-mesačného obdobia.

Časová podmienka sa posudzuje pre konkrétne miesto, pričom pri presunoch medzi miestami treba skúmať, či ide o jeden obchodný a geografický celok, alebo o samostatné miesta.

Medzinárodná zmluva (článok 5) typicky vychádza z Modelovej zmluvy OECD:

Článok 5 ods. 1 – všeobecná definícia

• „stála prevádzkareň“ označuje trvalé miesto alebo zariadenie na výkon činnosti, prostredníctvom ktorého podnik úplne alebo čiastočne vykonáva svoju činnosť.

Článok 5 ods. 2 – „pozitívny zoznam“ typických stálych prevádzkarní

• miesto vedenia, pobočka, kancelária, továreň, dielňa, baňa, nálezisko ropy alebo plynu, lom, iné miesto ťažby prírodných zdrojov.

Pozitívny zoznam je iba príkladný. Nestačí, že sa miesto nazýva „pobočka“ či „kancelária“ – vždy musia byť splnené všeobecné podmienky z ods. 1 (miesto, trvalosť, výkon činnosti).

Základné podmienky vzniku stálej prevádzkarne

Modelová zmluva OECD v článku 5 ods. 1 a Komentár definujú tzv. „klasickú stálu prevádzkareň“ cez tri kumulatívne podmienky:

• Existencia miesta alebo zariadenia na výkon činnosti
• Trvalosť miesta na podnikanie
• Skutočný výkon činnosti prostredníctvom tohto miesta

Existencia miesta alebo zariadenia na výkon činnosti

Pojem „miesto alebo zariadenie na výkon činnosti“ sa vykladá veľmi široko:

• môže ísť o nehnuteľnosť, časť nehnuteľnosti, fyzický priestor, zariadenie, stroje, technológiu, aj podzemné zariadenia,
• podnik nemusí byť vlastníkom alebo nájomcom – postačuje, že miesto má reálne k dispozícii a používa ho,
• na vznik stálej prevádzkarne nestačí iba občasná prítomnosť osôb bez dispozície miesta.

Za „miesto na výkon činnosti“ sa nepovažujú napr.:

• čisto finančné aktíva (cenné papiere, bankové účty),
• poštová schránka, e-mailová adresa,
• samotná internetová stránka bez fyzického zariadenia (server).

Naopak, za miesto na výkon činnosti môžu byť považované aj zariadenia bez personálu (predajné automaty, antény, káble, transformátorové stanice, servery), ak sú podnikom využívané na jeho činnosť.

Miesto musí byť spojené s určitým geografickým bodom. Nie vždy musí ísť o jednu miestnosť -  rozhoduje, či činnosť na danom území tvorí jeden obchodný a geografický celok.

• ak sa činnosť presúva v rámci jedného súvislého miesta (napr. areál, budova, les, baňa), môže ísť o jedno miesto,
• ak sa činnosť vykonáva na zjavne oddelených miestach bez geografickej súvislosti, posudzuje sa každé miesto samostatne.

Niektoré zariadenia (napr. potrubia, železničné trate, podzemné zariadenia) môžu spĺňať lokalizačný test, aj keď nejde o „typické“ prevádzky.

Mobilné zariadenia (dodávky, karavany, lode, lietadlá) sa posudzujú opatrne – ak sa pravidelne presúvajú a nie sú viazané na jeden geografický bod, lokalizačný test nemusí byť naplnený.