Podmienka prepustenia tovaru do colného režimu vývoz na uplatnenie oslobodenia od DPH

C-275/18 Milan Vinš proti Odvolacímu finančnímu ředitelství.

Predmet sporu

V rokoch 2012 až 2014 pán Vinš zasielal tovar mimo EÚ poštou. Pri týchto tovaroch nepodal DPH priznanie, pretože sa domnieval, že ide o dodania oslobodené od DPH ako vývoz tovaru.

Keďže pán Vinš nepreukázal, že tovar bol prepustený do colného režimu vývoz, správca dane zamietol oslobodenie týchto dodaní od DPH a dorubil pánovi Vinšovi DPH.

Predmetom sporu bola teda otázka, či môže vnútroštátne ustanovenie podmieňovať oslobodenie od DPH pri tovare určenom na vývoz mimo EÚ tým, aby bol tento tovar prepustený do colného režimu vývoz.

Argumenty uvedené v rozsudku Súdneho dvora EÚ

• Súdny dvor EÚ na úvod v súvislosti s oslobodením od DPH pri vývoze tovaru pripomenul, že:

  • členské štáty oslobodia od DPH dodanie tovaru, ktorý je zaslaný alebo prepravený nadobúdateľom alebo na jeho účet do miesta určenia mimo EÚ, pričom za „dodanie tovaru“ sa považuje prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník,

  • toto oslobodenie má zaručiť zdanenie dodania predmetného tovaru v mieste jeho určenia, t. j. v mieste, kde sa vyvezený tovar spotrebuje,

  • z pojmu „zaslaný“ vyplýva, že vývoz tovaru sa uskutoční a oslobodenie dodania tovaru určeného na vývoz od DPH sa uplatní, ak:

    • bolo na kupujúceho prevedené právo nakladať s týmto tovarom ako vlastník a

    • predávajúci preukáže, že tento tovar bol zaslaný alebo prepravený mimo EÚ, a teda v dôsledku tohto odoslania alebo prepravy fyzicky opustil územie EÚ,

  • článok 146 ods. 1 písm. a) DPH smernice nestanovuje na oslobodenie od DPH podmienku prepustiť tovar určený na vývoz do colného režimu vývoz – posúdenie transakcie ako vývozu tovaru nemôže závisieť od jeho prepustenia do colného režimu vývoz, ktorého nedodržanie má za následok definitívne odňatie práva zdaniteľnej osoby na oslobodenie od DPH,

  • v prejednávanom prípade je podľa vnútroštátneho súdu nesporné, že pán Vinš dotknutý tovar odoslal mimo územia EÚ poštou a túto skutočnosť vie preukázať dokladmi vydanými poštou.

• Ďalej sa Súdny dvor EÚ zaoberal otázkou dôkazných prostriedkov, ktoré má zdaniteľná osoba predložiť na preukázanie, že podmienky na oslobodenie od DPH boli splnené. V tejto súvislosti uviedol, že:

  • prináleží členským štátom stanoviť podmienky, za akých oslobodia od DPH vývozné transakcie s cieľom zabezpečiť správne a jednoduché uplatnenie oslobodení a zabrániť podvodom, daňovým únikom alebo prípadným zneužitiam,

  • pri výkone svojich právomocí však členské štáty musia dodržiavať všeobecné právne zásady, ktoré sú súčasťou právneho poriadku EÚ, najmä zásadu právnej istoty a zásadu proporcionality,

  • také vnútroštátne opatrenie, ktoré v podstate podmieňuje právo na oslobodenie od DPH dodržaním formálnych požiadaviek bez zohľadnenia hmotnoprávnych požiadaviek a najmä bez skúmania ich splnenia, ide nad rámec toho, čo je potrebné na zabezpečenie riadneho výberu DPH – plnenia majú byť totiž zdanené s ohľadom na ich objektívne vlastnosti,

  • podmienka, ktorá bráni oslobodeniu od DPH pri dodaní tovaru, ktorý nebol prepustený do colného režimu vývoz, hoci je nesporné, že tento tovar bol skutočne vyvezený, a toto dodanie preto svojimi objektívnymi charakteristikami spĺňa podmienky na oslobodenie od DPH, je v rozpore so zásadou proporcionality:

    • uloženie takejto podmienky by totiž znamenalo podmienenie nároku na oslobodenie od DPH dodržaním formálnych povinností bez toho, aby sa skúmala otázka, či boli, alebo neboli hmotnoprávne požiadavky stanovené v práve EÚ skutočne splnené,

    • samotná skutočnosť, že vývozca nezabezpečil prepustenie tovaru do colného režimu vývoz, neznamená, že k takému vývozu skutočne nedošlo.

• Súdny dvor EÚ ďalej zdôraznil, že existujú dva prípady, kedy nedodržanie formálnej požiadavky môže viesť k zániku práva na oslobodenie od DPH, a to ak:

  1. sa zdaniteľná osoba vedome zúčastnila na daňovom podvode a ohrozila tak fungovanie spoločného systému DPH:

     • nie je totiž v rozpore s právom EÚ žiadať od subjektu, aby konal v dobrej viere a prijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutočňuje, nepovedie k jeho účasti na daňovom podvode,

     • ak zdaniteľná osoba vedela, alebo mala vedieť, že sa danou transakciou zúčastňuje na podvode, ktorý spáchal nadobúdateľ, a neprijala všetky opatrenia, ktoré od nej bolo možné rozumne požadovať na zabránenie tomuto podvodu, musí sa jej zamietnuť právo na oslobodenie od DPH,

     • v prejednávanom prípade však nič nenaznačuje tomu, že by zamietnutie oslobodenia od DPH bolo založené na existencii takéhoto podvodu,

  2. v dôsledku tohto porušenia nie je možné predložiť jasný dôkaz o tom, že hmotnoprávne požiadavky boli splnené.

• K prejednávanému prípadu Súdny dvor EÚ na záver konštatoval, že:

  • česká vláda argumentovala, že ak nedôjde k prepusteniu tovaru určeného na vývoz do tohto colného režimu, môže sa často sťažiť, či dokonca znemožniť, overenie daňových orgánov, či tento tovar skutočne opustil územie EÚ,

    • v súvislosti s predložením jasného dôkazu o splnení hmotnoprávnych požiadaviek Súdny dvor EÚ uviedol, že skutočnosť, že k vývozu naozaj došlo, sa musí príslušným daňovým orgánom uspokojivo preukázať, keďže sa táto požiadavka týka hmotnoprávnych podmienok požadovaných na priznanie oslobodenia od DPH,

    • v prejednávanom prípade sa však netvrdilo, že by neprepustenie tovaru do colného režimu vývoz znemožnilo preukázať, že hmotnoprávne požiadavky, v tomto prípade to, že tovar skutočne opustil územie EÚ, boli splnené,

  • za týchto podmienok nemôže nedodržanie formálnej požiadavky prepustenia tovaru určeného na vývoz do colného režimu vývoz viesť k tomu, že vývozca stratí nárok na oslobodenie od DPH, pokiaľ sa preukáže, že dotknutý tovar skutočne opustil územie EÚ,

  • tento záver nemôže vyvrátiť tvrdenie českej vlády, že vývozca mal v každom prípade zabezpečiť prepustenie predmetného tovaru do colného režimu podaním colného vyhlásenia, čo mohol prípadne urobiť aj dodatočne, takže by počiatočné nedodržanie tejto požiadavky neviedlo k definitívnej strate práva na oslobodenie od DPH pri vývoze:

    • takéto prepustenie, či už pred, alebo po vývoze, predstavuje formálnu požiadavku, ktorá navyše nepatrí do oblasti spoločného systému DPH, ale do colného režimu,

    • nesplnenie tejto povinnosti preto nevylučuje, že sú hmotnoprávne podmienky odôvodňujúce priznanie oslobodenia od DPH splnené.

• Vnútroštátny právny predpis nemôže podmieňovať oslobodenie od DPH vzťahujúce sa na tovar určený na vývoz mimo EÚ tým, aby bol tento tovar prepustený do colného režimu vývoz, ak sa preukázalo, že sú hmotnoprávne podmienky oslobodenia od DPH, najmä podmienka, aby predmetný tovar skutočne opustil územie EÚ, splnené.